审计案例_销售与收款业务应收账款审计
应收账款的审计
1、应收账款的审计目标
应收账款的审计目标一般包括确定：应收账款是否存在；应收账款是否归被审计单位所有；应收账款增减变动的记录是否完整；应收账款是否可收回，坏账准备的计提是否恰当；应收账款期末余额是否正确；应收账款在会计报表上的披露是否恰当。
2、重要的实质性测试程序
（1）取得或编制应收账款明细表，复核加计正确，并与报表数、总账数和明细账合计数核对相符。（2）分析应收账款账龄。
注册会计师可以通过编制或索取应收账款账龄分析表来分析应收账款的账龄，帮助了解应收账款的可收回性。（3）向债务人函证应收账款
函证的目的是为了证实应收账款账户余额的真实性、正确性，防止或发现被审计单位及其有关人员在销售业务中发生的差错或弄虚作假、营私舞弊行为.通过函证,就可以有效有力地证明债务人的存在和被审计单位记录的可靠性.询证函由注册会计师利用被审计单位提供应收账款明细户名称及地址编制，但询证函的寄发一定要由注册会计师亲自进行。A、函证的范围和对象
注册会计师不需要对被审计单位所有的应收账款进行函证。函证数量的大小、范围是由诸多因素决定的，主要有：
第一、应收款在全部资产中的重要性，如果应收账款在全部资产中的比重较大，则函证的范围应相应大一些。
第二、被审计单位内部控制的强弱。如果内部控制制度较健全，则可以相应减少函证量；反之，则应相应扩大函证范围。
第三、以前期间的函证结果。若以前期间函证中发现重大差异，或欠款纠纷较多，则函证范围应相应扩大一些
第四、函证方式的选择。若采用肯定式函证，则可以相应减少函证量；若采用否定式函证，则要相应增加函证量。
一般情况下，注册会计师应选择以下项目作为函证对象：大额或账龄较长的项目；与债务人发生纠纷的项目；关联方项目；主要客户项目；余额为零的项目；非正常的项目。B、函证方式
函证的方式有肯定式函证和否定式函证
第一，肯定式函证，就是向债务人发出询证函，要求他证实所函证的欠款是否正确，无论对错都要求复函。
当债务人符合下列情况时，采取肯定式函证较好：①个别账户的欠款金额较大；②有理由相信欠款可能会存在争议、差错等问题。
第二，否定式函证，它也是向债务人发出询证函，但所函证的款项相符时不必复函，只有在所函证的款项不符合时才要求债务人向注册会计师复函。当符合以下所有条件时，可以采用否定式函证：①相关的内部控制是有效的；②预计差错率较低；③欠款余额小的债务人数量很多；④注册会计师有理由确信大多数被函证者能认真对待询证函，对不正确的情况予以反馈。
有时候两种函证方式结合起来使用可能更适宜；对于大金额账项采用肯定式函证，对于小金额项则采用否定式函证。
C、函证时间的选择：发函的最佳时间应是与资产负债表日接近的时间。D、函证的控制：注册会计师应当直接控制询证函的发送和回收。第一，对于无法投递退回的信函要进行分析，查明原因。
第二，对于采用肯定式函证方式而没有得到答复的，应采用追查程序，发第二、第三封询证函。
第三，若反复函证仍得不到答复，注册会计师应采取替代程序，检查与销售有关的文件，以验证这些应收账款的真实性。E、函证结果差异分析
收回的询证函若有差异，注册会计师要进行分析，查找原因。产生差异的原因主要有：
第一，购销双方记录的时间不同
①询证函发出时，债务人已经付款，而被审计单位尚未收到。
②询证函发出时，被审计单位的货物已经发出并已作销售记录，但货物仍在途中，债务人尚未收到货物。
③债务人由于某种原因将货物退回，而被审计单位尚未收到。
④债务人对收到的货物的数量、质量及价格等有争议而全部或部分拒付。第二，一方或双方记账错误；第三，被审计单位的舞弊行为。F、函证结果的总结和评价。
注册会计师应将函证的过程和情况记录在工作底稿中，总结和评价应收账款情况。一般可进行如下评价：第一，重新考虑过去对内部控制评价和符合性测试结果是否恰当；分析性复核的结果是否适当及相关风险评价是否适当。
第二，函证结果表明无审计差异，则可合理推论全部应收账款总体是正确的。第三，如果存在差异，则应估算应收账款总额中可能的累计差错数额，必要时，可扩大函证范围。
（4）审查坏账的确认和处理（5）分析应收账款明细账余额
（6）确定应收账款在资产负债表上是否已恰当披露
扩展阅读：审计案例_销售与收款业务应收账款案例
（一）案例线索一
审计人员负责审计Z公司应收账款，审计中发现A公司欠款201*万元，其经济内容为货款，账龄已超过2年。由于A公司是Z公司的投资方（A公司投资为4000万元），审计人员认为需要加倍关注。为此审计人员实施了以下审计程序：
1.向A公司发出询证函。
2.查阅Z公司和A公司签章确认的购货合同、经Z公司管理当局批准的发货凭证和A公司的收货验收证明等。
3.评价Z公司偿付货款的能力。
案例一分析
1.在确认这项201*万元的应收账款时，由于A公司是投资方，首先要确认A公司所欠Z公司的款项是否为正常商业信用。如果A公司确实与Z公司有货款往来关系，下一步需要对应收账款项目的存在性和所有权归属予以确认，设计函证程序或替代性审计程序确认其存在性，如查验有无对方出具的具有法律效力的书面文件或对方的收货验收证明、运输部门出具的合法运输凭证或近期的双方对账记录等；最后，还要通过观察近期还款情况和了解对方现金流量及财务状况，确认其可收回性。即使注册会计师确认了A公司与Z公司之间的往来款项属于正常结算债权债务关系，也要注意Z公司是否在财务报表附注中适当披露此关联业务。
2.审计人员如果不能取得被审计单位提供的A公司正常偿付货款的有效文件，根据职业判断，应考虑Z公司与A公司之间是否已有抽走投资资金的默契。审计人员应根据其具体情况和数额的大小，选择发表适当的审计意见。
（二）案例线索二
审计人员审计Z公司“应收账款”项目，在审阅应收账款明细账时发现：
1.加计所有明细账户的借方总额与贷方总额，其净额与总分类账项目总额相符。
2.发现应收账款项目中有A公司欠款1000万元，经查账龄已在3年以上，且了解到A公司已经法院履行法定程序宣布破产，Z公司未及时申请债权权益。
于是，审计人员做出以下审计判断和处理：
1.在经过函证应收账款等审计程序确认应收账款的真实性后，提请被审计单位按项目的借、贷方进行重分类调整，将贷方的数额计入会计报表“预收账款”项目，并在审计工作底稿中说明了重分类调整的情况。
2.根据《破产法》的有关规定，审计人员会同被审计单位落实并取得A公司确已破产清算的有效法律文件，证实了Z公司的1000万元债权已不可能收回，应提请被审计单位报请董事会或上级主管部门批准处理，将这1000万元作为财产损失处理，不能作为应收款项反映。相应调整会计报表的相关项目的数额。如果上述程序不能在会计报表报出前取得，应建议被审计单位调整会计报表项目数额，记入“待处理财产损溢”。数额较大的还应在会计报表附注中说明，审计人员应考虑在审计报告中提示。
案例二分析
1.按照会计准则规定，应收账款借方账户和贷方账户进行分类列示是不符合有关规定要求的，因此，审计时注册会计师要关注应收账款贷方余额，查明原因，并建议作重分类调整。
2.应收账款的可收回性直接影响审计年度的损益状况，因此，注册会计师在审计时要关注由于应收账款的不可收回，对财产损失确认的影响，通过审阅相关的原始材料评价应收账款不可收回性及其对本年度损益的影响，提请被审计单位及时做出会计处理。注册会计师也要对此处理和影响在审计工作底稿中充分披露，并考虑如何在审计报告中作适当披露。
（三）案例评价
在执行应收账款实质性测试时，审计人员必须以达到检查风险可接受的水平作为出发点，主要执行以下审计程序：
1.函证应收账款试算表的正确性及其与总分类账的一致性。这是测试应收账款的第一步。该试算表上的总额应同应收账款总分类账的控制余额相等。
2.执行分析性复核。对应收账款执行分析性复核时，通常使用以下财务比率：应收账款周转率、应收账款与流动资产总额之比、销售净额报酬率、坏账费用与赊销净额之比及坏账费用与实际坏账之比等。审计人员在将表中数据比较时，如果没有发现重大波动，则提供了支持有关账户余额合理性的证据。相反，如果发现有重大波动，则需要做进一步的调查。
3.函证应收账款。在实务中，函证应收账款这项实质性测试为审计人员广泛运用。如果没有执行函证程序，则应在审计工作底稿上说明其理由。
4.核实已入账应收账款至支持性凭证。执行这项核实性测试时，从顾客账户的借方可追查至支持性的销售发票、装运凭证、销售单和顾客订单，从其贷方可追查至汇款通知书和销售调整的授权书。
5.执行销售截止性测试。目的是为了对以下两项取得合理的保证：销售和应收账款已经在发出商品所属的会计期间入账；在同一期间对有关存货和销售成本账户也进行相应的记录。
6.执行现金收入截止性测试。目的是为了取得属于被审会计期间内的现金收入均已入账的合理保证。审计人员可通过亲自观察或复核凭证，以取得有关截止性的证据。在资产负债表日的适当截止性测试对现金和应收账款的正确表达很重要。
7.审查期后收款。在审计人员对会计报表做出审计结论前，客户可能收至上一个会计期间的应收账款。在实际收到付款之前，某账款的可收回性只能估计，将这些在期后收回的款项与资产负债表日相对应的应收账款余额配对，可确定这些应收账款的可收回性。
8.核实账龄分析表至支持性凭证。账龄分析表一般是按未付款账户余额时间长短列示每个客户所欠的金额。这项测试更强调客户报告坏账备抵余额的适当性。
9.将报表表达与会计准则相比较。通过复核应收账款试算表不仅可发现那些不应列作应收账款而单独确认反映的应收款项目，还可以发现应在报表上归类为流动负债的那些顾客的贷方余额。
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